浅谈房地产土地增值税清算要点

　　摘要：房地产土地增值税是国家税收占比非常重要的一个板块，在进行土地增值税清算时需要根据国家政策以及地方相关法规进行税务清算‍‌‍‍‌‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‍‍‌‍‌‍‌‍‌‍‍‌‍‍‍‍‍‍‍‍‍‌‍‍‌‍‍‌‍‌‍‌‍。 在税务清算过程中，对于房地产扣除项目如何进行有效的审核，判断相关成本的支出是否合规，以及如何在清算过程中与被审计单位沟通是审核人员在清算中需要重点关注的内容‍‌‍‍‌‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‍‍‌‍‌‍‌‍‌‍‍‌‍‍‍‍‍‍‍‍‍‌‍‍‌‍‍‌‍‌‍‌‍。

　　关键词：土地增值税清算; 扣除项目; 审核程序; 协商

　　随着社会经济的不断发展，房地产产业纳税已经成为国家税收的重要组成部分，土地增值税清算的过程是以公平公正、合法合规的核算程序进行，一切都以合法合规为首要前提‍‌‍‍‌‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‍‍‌‍‌‍‌‍‌‍‍‌‍‍‍‍‍‍‍‍‍‌‍‍‌‍‍‌‍‌‍‌‍。 土地增值税税务清算以各个核算程序以及清算过程中的所需文件组成。 在清算过程中需要对各个环节严格把控，对数字具有高度敏感性以及时时刻刻保持职业怀疑，并在清算过程中不断发现问题、解决问题，实现对土地增值税清算的各个规定以及清算细节把握透彻。

　　土地增值税清算的大致流程如下：首先，通过转让房地产收入总额减去扣除项目合计算出增值额，其中扣除项目包括取得土地使用权所支付的金额、房地产开发成本、房地产开发费用、与转让房地产有关的税金、财政部规定的其他扣除项目、代收费用等。 其次，根据增值额与扣除项目金额之比得出适用税率以及速算扣除系数。 最后，得出应缴土地增值税税额。 在以上每个核算环节都需要审核人员保持审慎以及怀疑的职业态度去对待，提高审计业务质量的同时，摸透土地增值税清算的各个要点，对整个清算环节层层把关。

　　一、清算之前的准备工作

　　在进行房地产土地增值税清算之前，要了解国家税务总局以及地方税务局对土地增值税的相关规定，特别是地方税务局针对地方税收的特点研究制定的地方政策以及税费征收管理实施办法、细则和规定。 补充国家税务总局下发规定，需要着重关注。 并及时与地方税务局工作人员进行沟通交流，摸清税收政策。 同时，为了提高审计效率，在进场之前要与被审计单位沟通协商，制订审计计划以及合理地调配相关人员; 确定审计范围以及审计方向; 并把需要的资料清单提前提供给相关负责部门，从而有助于后续工作的顺利开展。

　　二、转让房地产收入

　　房地产收入存在低估审计风险，对于收入需要根据被审计单位所提供的销售合同，统计销售台账，其中着重核对购买方的姓名、房屋单元号、销售金额、房屋面积等; 对于存在销售金额明显低于同户型水平的购买方进行统计，核实原因，是否符合规定。 若被审计单位提供销售台账，根据所提供的销售台账与销售合同实施检查程序。 此外，对相关收入科目及往来实施细节进行测试。 目的是为了检查收入的真实性及完整性。 对记账凭证的后附原件，例如银行回单以及款项往来之间进行核对。 购买方是拆迁户，需要重点关注是否有抵减收入的现象; 作为拆迁补偿款、拆迁过渡费应计入开放成本——土地征用及拆迁补偿款中，而不能作为销售收入抵减额。 对于拆迁户存在特殊情况，应及时与被审计单位的财务人员或者负责部门及时沟通处理，防止出现账务核算错误。 对于收入查阅记账凭证，与根据销售合同统计的销售台账进行核查，以及凭证后附件的银行回单、收据、付款人与购买方、房款金额、预付款金额等，查看收入的真实性和完整性。 对于现场有关收入的查阅凭证的记录，扫描成电子文件分类归档。 后续与被审计单位沟通的过程中作为发现问题的审计证据，并支持审计报告。

　　三、扣除项目

　　房地产开发成本以及施工完工前所发生的房地产开发费用; 实际发生的支出应当取得合法凭证。 因此审核的主要内容是将扣除金额中不合规的支出以及未取得合法凭证从中扣除，并将扫描的电子凭证作为支持审计报告的审计证据归档在审计底稿中。

　　1.首先，选取开发成本——土地征用及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装费、基础设施配套费、公共配套设施费、开发间接费的样本量，具体样本量的选取是以成本中的大额支出作为重点审查。 其次，对于小额支出实施抽样检查程序，在实施程序的过程中，若抽样检查结果合规，且发票及凭证后附件审批手续齐全，并符合相关规定，可以减少样本量。 但检查结果存在较多不合规发票，以及很多支出未取得合法凭证，可根据实际情况增大样本量，完善审核程序。 审核程序并非一成不变，可在审核的过程中不断完善。 最后，还需要将房地产开发项目时期科目余额表金额与同时期的序时账金额进行核对，若存在金额不一致的情况，应与被审计单位财务人员沟通一致，并进行调整，同时将调整记录以及不一致的原因形成审计说明归档在审计底稿中。

　　2.各个开发成本科目执行程序如下。 土地征用及拆迁安置费：内容包括土地使用权、土地使用权出让金、契税、拆迁补偿款等。 在审计过程中，取得土地所支付的地价款复印件，核实取得地价款的文件中地理位置是否与该项目相关。 对于与政府合作的相关土地的取得，还需要查阅政府印发文件，以及相关审批手续是否齐全。 其中，对于拆迁补偿款项，应对被审计单位提供的资料、拆迁安置协议合同与记账凭证中所附附件拆迁安置协议明细表进行核对汇总。 安置协议汇总表后附件有银行转账回单以及收款人姓名，与拆迁安置协议中的名单进行一一核对，查阅是否与签收花名册或签收凭证一一对应。

　　建筑安装费用：是房地产开发成本中占比较大的板块。 对于该项成本的审计程序重点审核发生的费用是否与审计报告、工程结算、工程施工内容一致。 对于审核记账凭证后附件的具体的审核程序为：对于发票非本单位名称、机打发票不合规、定额发票填写不全、清单不规范、建筑业发票未按属地原则开票(必须是建筑工地所在区域，非区域内的进行扣除)、建筑发票备注栏无项目名称与地址的都属于不合规发票; 其次关注自供材发票，是否与决算报告中所包含材料重复入账，存在多计成本的风险; 必要时可以申请审计专家协助，对工程类相关资料进行审核，是否存在人工、材料费用等不合理支出。 若相关费用超出定额部分或有不合理现象，还可以通过比较同期同规模的房地产开发建筑工程费的支出作为参考依据，后期对存在异常支出部分与被审计单位沟通查明原因。 并将审核过程中所发现的不合规的支出统计出来，核算出成本审减额以及最后审定额作为清算依据。

　　公共设施配套费：主要根据记账凭证后附件税务发票合规性，执行细节测试及实质性分析程序。 公共设施配套费的界定是否准确，是否真实发生，有无预提的情况。

　　开发间接费：包含工资、办公费、福利费、差旅费、折旧费、修理费、水电费、劳动保护费、周转房摊销。 由于包含的费用较多，因此在执行开发间接费的审计程序时，要关注费用的分类问题，比如是否存在多计开发间接费、将房地产开发费用计入开发间接费的风险; 对于需要扣除的费用从开发间接费的序时账中扣除，扣除的款项统计表中并与记账凭证进行单项抽查。 若被审计单位开发间接费记账混乱，着重关注开发间接费中是否包含与开发项目无关的管理费用，例如属于企业内部的管理费用、财务费用计入开发成本中，并对计价和分摊上存在问题的进行调整。

　　前期工程费：对于存在多个项目共同发生的前期工程费，检查分摊是否合理、真实。

　　此外，根据房屋实测报告面积数据为准，统计该项目的使用土地面积、总建筑面积、不可售面积、可售建筑面积、已售与未售面积。 统计面积是为了合理分摊与该项目有关的成本。 房地产企业可能会同时开发多个项目，对于项目成本并未按照各个相关的成本核算计量，而是统一归入到同一时期的开发成本中‍‌‍‍‌‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‌‍‍‍‌‍‍‍‍‌‍‌‍‌‍‌‍‍‌‍‍‍‍‍‍‍‍‍‌‍‍‌‍‍‌‍‌‍‌‍。 因此在进行相关成本的分配时，需要根据面积的占比进行。

　　四、清算结果的沟通

　　在完成增值税清算后，确认各个审计人员所保存的资料及支持审计报告的审计证据，确保审计证据的完整性以及各个衔接部分未有缺失。 对于清算结果，可与被审计单位的相关财务人员进行沟通协商，是否存在特殊情况; 并通过沟通了解的情况发现新的问题，进而实施进一步的审核程序，完善该项清算审核业务质量。 对于沟通过程中有歧义的部分，可以向地方税务局询问相关税务规定，按照国家税务总局以及地方税务局实施细则等相关规定处理问题。 一切按照合法合规程序清算纳税额度是首要目标，在不违反以上规定的前提下，可根据被审计单位的实际情况再做调整，帮助其顺利开展增值税清算工作。

　　对于委托方是税务局的第三方会计机构，在与房地产公司沟通结果之前，首先与税务局沟通清算结果，是否符合税收比率，测算结果与以往或同期相同规模的房地产项目配比是否存在大的波动。 在比较的同时，要考虑房地产的地理位置、开发时间点、预售时间点等影响房地产收入的因素。 若明显高于或低于税收比率，检查审计程序以及数据是否有误，或者是否存在未按税收规定处理的情况。

　　五、结语

　　房地产土地增值税清算是一个不断完善的过程，清算过程要以财务资料为主，与相关财务人员的沟通过程为辅进行审核。 数据与数据的关联性，以及收入成本的配比原则，都可以作为审核的思路。 土地增值税的计算过程是既定的，但实际清算情况却各不相同，因此在审核中，要从实际出发，根据国家政策以及地方相关法规进行税务清算。

　　作者：王莹